Только по сути

ФНС проверила цены по сделкам между взаимозависимыми лицами и доначислила налог. Как оспорить результаты проверки

Основной вопрос: могут ли цены по сделкам между взаимозависимыми лицами быть предметом проверок территориальных налоговых органов? Вправе ли инспекция привлекать к ответственности за неполное исчисление и частичную уплату налога по таким сделкам и доначислять налог на прибыль?

Решение: Налоговый кодекс не разрешает территориальным инспекциям проверять цены по сделкам между взаимозависимыми лицами. Закон возлагает такие полномочия на центральный аппарат ФНС России. Если территориальный орган превысил полномочия, результаты проверки можно оспорить. Но суд все равно будет оценивать наличие необоснованной налоговой выгоды от сделки.

Закон позволяет проверять цены по контролируемым сделкам (в том числе и крупным сделкам между взаимозависимыми лицами) только центральному аппарату ФНС России (абз. 3 п. 1 ст. 105.17 НК РФ). Однако это не означает, что все остальные сделки между взаимозависимыми лицами останутся без внимания налоговых органов. Зачастую территориальные налоговые инспекции в ходе проверок требуют документы по сделкам между взаимозависимыми лицами для контроля цен, превышая предоставленные им полномочия. Они доначисляют налог, если считают, что сумма по сделке была ниже рыночной.

Это происходит из-за нечеткой формулировки закона. Он выделяет два вида сделок между взаимозависимыми лицами: контролируемые и иные сделки (ст. 105.14 НК РФ). Закон наделяет центральный аппарат ФНС России контрольными функция ми только в отношении контролируемых сделок (п. 1 ст. 105.17 НК РФ). Поэтому налоговые органы пришли к выводу, что можно проверять цены по всем сделкам между взаимозависимыми лицами и что закон не ограничивает полномочия территориальных инспекций по контролю цен по сделкам между взаимозависимыми лицами, которые не являются контролируемыми. Основой этой позиции стали письма ФНС России от 02.11.12 № ЕД-4-3/18615, от 16.09.14 № ЕД-4-2-/18674. В них указано, что территориальные инспекции в рамках вы-ездных и камеральных налоговых проверок вправе проверять цены:

Некоторые суды не согласились с таким подходом налоговых органов и по- считали, что у территориальных инспекций отсутствуют правовые основания для контроля цен по сделкам между взаимозависимыми лицами.

ЦИТИРУЕМ ДОКУМЕНТ

«У территориального налогового органа отсутствует право осуществлять контроль за сделками по основаниям и в порядке, предусмотренными гл. 14.5 НК РФ, с использованием методов, предусмотренных гл. 14.3 НК РФ.

При наличии взаимозависимости сторон сделки и при достижении определенного стоимостного критерия проверка полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением контролируемых сделок проводится федеральным органом исполнительной власти (п. 1 ст. 105.17 НК РФ).

Таким органом в Российской Федерации является Федеральная налоговая служба, а не ее территориальный налоговый орган».

«...позиция налогового органа… может привести к необоснованному расширению сферы применения контроля за ценами и, соответственно, внеправовому расширению полномочий территориального налогового органа» (постановление Шестнадцатого ААС от 23.12.15 по делу № А63-5056/2015).

Впоследствии Верховный суд указал, что территориальные инспекции не вправе производить корректировку цен по сделкам налогоплательщика с взаимозависимыми лицами (определение ВС РФ от 11.04.16 по делу № А63-11506/2014). Однако он не исключил право любого налогового органа использовать методы трансфертного ценообразования для целей доказывания необоснованной налоговой выгоды.

Встречаются судебные акты, в которых суды поддерживают позицию ФНС Рос- сии о том, что территориальные инспекции вправе проверять рыночность цен по сделкам между взаимозависимыми лицами.

ПРИМЕР ИЗ ПРАКТИКИ

Общество обратилось в суд и просило признать недействительным решение налоговой инспекции, принятое по результатам выездной налоговой проверки. В обоснование своих требований заявитель ссылался на отсутствие у налоговой инспекции полномочий по проверке рыночности цен по сделкам между взаимозависимыми лицами.

Суд первой инстанции установил, что налоговый орган неправильно применил метод сопоставимых рыночных цен (использовал некорректные источники информации), и по этому основанию признал доначисление налога незаконным. Однако при этом суд указал, что инспекция правомерно проверила рыночность цен по сделкам между взаимозависимыми лицами (решение АС г. Москвы от 11.06.15 по делу № А40-204810/2014-108-925). Суды апелляционной и кассационной инстанций поддержали указанную позицию (постановления Девятого ААС № 09АП-35789/2015 от 30.09.15, АС Московского округа от 28.02.16 ).

Когда суд оценивает правомерность действий налоговых инспекций, он принимает во внимание не столько полномочия налоговых органов, сколько факт наличия или отсутствия необоснованной налоговой выгоды. Если целью сделки между взаимозависимыми лицами было исключительно получение необоснованной налоговой выгоды, то суды признают доначисление налога обоснованным (постановление Четвертого ААС от 02.12.15 по делу № А19-6462/2015). Если налоговый орган не может доказать получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, суд встает на сторону последнего (постановления Тринадцатого ААС от 30.04.15 по делу № А26-7861/2014, Девятнадцатого ААС от 29.07.15 по делу № А36-4640/2014).
Необоснованная налоговая выгода подтверждается, если инспекция докажет следующее:

• реальное проведение операций было невозможно в силу времени или объема ресурсов, необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;
• отсутствовали условия для достижения результатов экономической деятельности (персонал, основные средства, производственные активы, складские помещения, транспортные средства и др.);
• в учете отражаются только те хозяйственные операции, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, хотя также требовалось совершение и учет иных хозяйственных операций;
• операции совершались с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком.

Это следует из пункта 5 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.06 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – постановление № 53).

• имели деловую цель (операции проводились в ходе предпринимательской деятельности, имели разумные экономические причины);
• реальны, то есть стороны обладали имуществом – предметом сделки, персоналом, оборудованием или помещением, необходимым для хозяйственных операций (п. 9 постановления № 53).
  

Если инспекция все-таки доначислит налог по результатам проверки, организация может оспорить такое решение в судебном порядке. Для этого налогоплательщику необходимо доказать отсутствие необоснованной налоговой выгоды (например, представить подтверждение рыночности цены по сделке). Организация также может оспорить правильность применения налоговым органом методов трансфертного ценообразования. Например, налогоплательщик доказал, что налоговый орган допустил нарушения при применении метода сопоставимых рыночных цен (не учел ряд идентичных сделок с третьими лицами, неправильно определил сопоставимые товары). В результате суд признал решение налоговой инспекции недействительным (постановление Одиннадцатого ААС от 21.01.16 по делу № А55-10734/2015).

Таким образом, факт отклонения цены по сделке между взаимозависимыми лицами от рыночной не может являться основанием для доначисления налогов и привлечения налогоплательщика к ответственности.

← Назад